Con fecha de 5 de octubre fue remitido finalmente por el poder ejecutivo al parlamento el proyecto de ley por el cual se introducen modificaciones en el Impuesto a la Renta de las Actividades Económicas (IRAE) a efectos de dar cumplimiento al compromiso asumido con la Unión Europea.

Se plantea introducir modificaciones en el IRAE, con vigencia para ejercicios económicos iniciados a partir del 1º de enero de 2023, respecto a la tributación de ciertas rentas pasivas obtenidas en el exterior del país, las cuales actualmente no quedan comprendidas en el alcance de este impuesto debido al principio de la fuente o territorialidad.

En ese sentido, en líneas generales, las nuevas disposiciones requieren que los contribuyentes de IRAE que integran un grupo multinacional cumplan con determinados requisitos de sustancia económica para seguir computando dichas rentas como de fuente extranjera y, por lo tanto, no gravadas por este impuesto.

A su vez, se incorpora una cláusula antiabuso que permite a la DGI desconocer las formas o mecanismos utilizados cuando se hubieren establecido principalmente con el propósito de obtener una ventaja tributaria que desvirtúe el objeto perseguido por los cambios tributarios que se introducen y resultaren impropios tomando en cuenta los hechos y circunstancias del caso.

Rentas pasivas como rentas reguladas y requisitos de sustancia económica como aspecto clave. Algunas actividades concretas y la sustancia requerida para esos casos.

Una de las actividades concretas que podemos mencionar es la de holding de empresas del exterior o la de tenencia de inmuebles en el exterior. Para estas actividades generadoras de rentas pasivas en el exterior básicamente se requiere emplear recursos humanos acordes para administrar los activos de inversión y disponer en Uruguay de instalaciones adecuadas para el desarrollo de esta actividad, siendo admisible que la actividad sea realizada por terceros contratados en Uruguay, bajo la adecuada supervisión por parte de la empresa.

Otra actividad para destacar es la explotación de derechos de propiedad intelectual correspondientes a patentes y software registrado.  Las rentas derivadas de estas actividades seguirán siendo de fuente extranjera solamente en la proporción que surja de un determinado coeficiente relativo a los costos incurridos por la propia entidad para desarrollar cada activo (excluidos los gastos incurridos con entidades vinculadas del exterior). La parte restante de las rentas pasará a considerarse de fuente uruguaya y, por lo tanto, gravada por IRAE.

En el proyecto de ley, ¿se establecieron modificaciones sobre la cláusula antiabuso? 

En la etapa en la que el anteproyecto de ley fue sometido a consulta pública la cláusula antiabuso recibió muchos comentarios. Principalmente, se cuestionó la excesiva discrecionalidad que otorga a la DGI y por lo tanto la carencia de certezas jurídicas que ello conlleva.

Sin embargo, a pesar de ello, el proyecto de ley no incorpora modificaciones significativas sobre la cláusula antiabuso y únicamente se agrega en la redacción actual la referencia a que la DGI debe aplicarla mediante resolución fundada.

¿Qué novedades se pueden destacar?

Seguramente, la modificación de mayor relevancia respecto al anteproyecto de ley es el reconocimiento de un crédito fiscal por el impuesto análogo pagado en el exterior por estas rentas.

De hecho, la ausencia en el anteproyecto de medidas de crédito fiscal para evitar la doble imposición fue también uno de los comentarios generalizados y, por lo tanto, se podría decir que ahora se está atendiendo esa solicitud y tal vez por eso no sea una novedad pero es de importancia.

De esta manera, si no se cumple con la sustancia requerida y la renta pasa a estar gravada por IRAE, en caso de haber pagado impuesto a la renta en el exterior por esa misma ganancia, se podrá acreditarlo contra el IRAE. Hay que mencionar también que el crédito a imputar no podrá superar al IRAE determinado antes de esa deducción.

Otra modificación para destacar es que se incluye una disposición relativa al IRPF sobre los dividendos recibidos por personas físicas residentes en Uruguay provenientes de las rentas de este tipo que queden gravadas por IRAE, la cual confirma que la tasa será del 7% y no del 12%, en consonancia con el tratamiento actual de dividendos provenientes de rentas gravadas por IRAE.

¿Respecto a la sustancia económica el proyecto de ley incorporó modificaciones significativas? 

Respecto a la sustancia económica el proyecto de ley mantiene el mismo texto que el anteproyecto, a excepción de la delegación en el Poder Ejecutivo, en donde se precisaron los indicadores y parámetros a considerar, estableciéndose que sean de acuerdo con la naturaleza de la actividad, los recursos humanos ocupados, el nivel de ingresos, el porcentaje de activos generadores de las rentas comprendidas.

Esta modificación también recoge comentarios en la etapa de la consulta pública, donde se consideró muy amplia esa delegación por carecer de criterios específicos a seguir.

Sin embargo, salvo esta modificación, no se atendieron otros comentarios de mayor relevancia, como, por ejemplo, los relativos a que la sustancia debería ser analizada por empresa y no por cada activo, mayor claridad o confirmación sobre la supervisión requerida cuando la actividad es desarrollada por terceros contratados en Uruguay y que el requisito de instalaciones se considere cumplido a través de la que poseen estos terceros.

Por lo tanto, es muy importante que esa claridad surja de la reglamentación que realizará el poder ejecutivo.