Por Ana Lucía Ferreyra
Teijeiro y Ballone Abogados

Como fuera anticipado ayer en esta misma publicación, la Argentina firmó un nuevo tratado para evitar la doble imposición internacional con Suiza.  A los fines de su entrada en vigor, deberá esperarse la aprobación legislativa en ambos países y el intercambio de los instrumentos de ratificación.  Recordemos que su antecesor había sido denunciado en enero de 2012 por la República Argentina, por lo que su reinstauración implica un avance destacable en materia de relaciones económicas y comerciales bilaterales entre ambos países.

No constituye el objeto del presente artículo describir las disposiciones del nuevo tratado sino resaltar algunas cuestiones de interés que de él se derivan. En efecto, el nuevo tratado, o más precisamente su protocolo, contienen disposiciones de características particulares que intentan clarificar o evitar interpretaciones divergentes sobre asuntos que ya originaron fervientes discusiones en el pasado.

La primera de ellas se vincula con el alcance de la cláusula de dividendos.  Casi todos los tratados en el mundo y aquéllos firmados por la Argentina en particular, incluido el nuevo tratado, establecen una limitación a la imposición en el país de la fuente de los dividendos distribuidos por una sociedad residente del otro estado contratante.  Esta limitación es del 10% o el 15% sobre el monto bruto del dividendo dependiendo del nivel de participación del accionista.  En función de que hasta muy recientemente los dividendos no se encontraban sujetos a imposición en la Argentina --salvo en lo que respecta al impuesto de igualaciónque consiste en una retención del 35% sobre el excedente de resultado contable distribuido sobre el resultado impositivo--,la cláusula de dividendos de los tratados no había generado muchas discusiones con respecto a su interpretación. 

Sin embargo, en 2013, la ley de impuesto a las ganancias fue modificada y comenzaron a gravarse los dividendos a una tasa del 10%.  Esta retención funciona en forma independiente y en adición al impuesto de igualación antes descripto.

Fue allí que la cláusula de dividendos comenzó a generar más discusiones sobre su correcta interpretación y aplicación teniendo en cuenta los dos impuestos antes mencionados. 

Una posible interpretación de la cláusula de dividendos en ese contexto era que a los fines de determinar el impuesto al dividendo (sujeto al límite del 10% o 15% sobre el monto bruto del dividendo), la sociedad argentina que distribuía el dividendo debía analizar si el importe de la retención del 10% sumado al 35% del excedente de utilidad contable distribuida --si resultara aplicable el impuesto de igualación-- era superior al 10% o 15% del monto bruto del dividendo tal cual prevé la cláusula de dividendos. 

El protocolo que acompaña el tratado evita esta discusión ya expresamente establece que la limitación prevista en el tratado no aplica respecto del impuesto de igualación, lo cual en otras palabras implica que a los fines de aplicar la alícuota máxima prevista en el tratado, el impuesto de igualación no debe considerarse.  En función de lo expuesto y en virtud de que la alícuota de retención actualmente vigente es menor o igual a la prevista en el tratado, el nuevo tratado no producirá beneficio alguno en materia de dividendos a menos, claro está, que la alícuota actualmente vigente aumente en el futuro. 

Otra cuestión interesante para resaltar del nuevo tratado se vincula con la aplicación de la cláusula de no-discriminación en materia de regalías abonadas en virtud de contratos de transferencia de tecnología.  De acuerdo a la legislación aplicable (ley de transferencia de tecnología), los pagos hechos a proveedores de tecnología del exterior sólo son deducibles si los contratos en virtud de los cuales se realizan se encuentran debidamente inscriptos en el Instituto Nacional de la Propiedad IndustrialoINPI. 

En ese contexto se discutesi el requisito de la registración y la consecuente no-deducibilidad del gasto atentan contra el principio de no-discriminación en virtud de ser una limitación o restricción que sólo aplica a pagos hechos a proveedores del exterior.  Esta discusión derivó en precedentes contradictorios del Tribunal Fiscal y de la Cámara de Apelaciones (in re Pirelli Neumáticos) y en una opinión de la dirección nacional de impuestos.

A los fines de evitar cualquier discusión en la materia, el protocolo del nuevo tratado establece que la cláusula de no-discriminación aplica en la medida que el contrato de transferencia de tecnología en virtud del cual se origina el pago se encuentre debidamente registrado o aprobado de acuerdo a la legislación argentina en la materia.  En consecuencia, la limitación de la deducción por falta de registración no afecta la cláusula de no-discriminación.

Otra cuestión interesante a remarcar es que sin perjuicio que el párrafo primero de la cláusula de intercambio de información prevista en el tratado sigue el artículo 26 del modelo de convenio de la OCDE y dicho artículo ha sido siempre interpretado (al menos desde 1977) como autorizando el intercambio automático de información, el protocolo establece que dicha cláusula no obliga a los países a intercambiar información en forma automática o espontánea. 

En virtud de esta cláusula Argentina y Suiza no podrán intercambiar información fiscal en forma automática a menos que el tratado se modifique en el futuro y dicha modificación cuente con la debida aprobación del Congreso.