Aclaraciones preliminares.

Si bien el carácter de inconstitucional del Impuesto Inmobiliario Complementario (IIC), regulado en el art. 169 del Código Fiscal de la Provincia de Buenos Aires, puede ser atacado con distintos argumentos, en este articulo solo se abordará lo que esta parte entiende es su analogía con el Impuesto a los Bienes Personales.

 Introducción.

La ley 5.246 (1948) puso en vigencia las normas conocidas con el nombre de Código Fiscal de la Provincia de Buenos Aires (en adelante el Código). Actualmente, el Código se encuentra regulado por la Ley 10.397 (1986).

Este Código tiene, en el Libro Segundo, una parte especial que regula un impuesto respecto de los bienes inmuebles. En este sentido, grava los bienes que se encuentran registrados ante el Registro de la Propiedad Inmueble de la Provincia de Buenos Aires (en adelante RPI). Dicho tributo se encuentra regulado en el artículo 169 del Código. Este artículo en su tercer párrafo fija las condiciones por las cuales toda persona física o jurídica que posea más de un inmueble en la provincia deberá abonar por cada uno de estos un complemento al impuesto regulado por el primer párrafo del mismo artículo.

ARTÍCULO 169. Los titulares de dominio, los superficiarios, los usufructuarios y los poseedores a título de dueño pagarán anualmente por los inmuebles situados en la Provincia el impuesto establecido en el presente Título, que estará conformado por un básico y además —en caso que corresponda- un complementario, de acuerdo a las siguientes disposiciones.

El básico se abonará por cada inmueble, de acuerdo a las alícuotas y mínimos que fi- je la Ley Impositiva.

El complementario se abonará por cada conjunto de inmuebles de la planta urbana edificada, por cada conjunto de inmuebles de la planta urbana baldía, y por cada con- junto de inmuebles de la planta rural y/o subrural atribuible a un mismo contribuyente, de acuerdo al procedimiento que para su determinación fije la Ley Impositiva y las alícuotas que se establezcan a los efectos del párrafo anterior.

El Impuesto Inmobiliario grava la disposición económica que un sujeto tiene respecto de un bien, advirtiendo de esa forma, la existencia de una capacidad contributiva, por cuanto quien dispone de un inmueble se encuentra en una mejor situación económica que quien se encuentra privado del mismo. Es importante remarcar que el Impuesto Inmobiliario siempre es de carácter personal y en cabeza de quien dispone el bien.

Hasta el período fiscal 2012 inclusive solo se tributaban el Impuesto Inmobiliario calculado de manera individual para cada tipo de inmueble que perteneciera a la planta urbana edificada, planta urbana baldía y planta rural.

A partir de la sanción de la ley provincial N° 14.394 (Ley Impositiva 2013), se propone una nueva conformación del impuesto se dividió en: (i) Impuesto Inmobiliario Básico; (ii) Impuesto Inmobiliario Complementario

El Básico continúa calculándose como hasta el presente, mientras que el Complementario, acumula para su liquidación, las bases imponibles de los inmuebles pertenecientes a un mismo sujeto, que por aplicación de las tablas de alícuotas correspondientes, le otorga al impuesto cierta progresividad.

El Complementario surge entonces como el resultado de calcular la diferencia entre el Básico del conjunto de inmuebles y la sumatoria de los Básicos de cada uno, tomados individualmente.

Prima facie la vigencia de este artículo hace pensar que existe, por lo menos, una doble imposición –prohibida por nuestra Carta Magna[1]– en virtud de que se estarían pagando dos impuestos idénticos sobre un mismo bien, el cual es análogo al tributo que se realiza por el Ingreso a los Bienes Personales.

La analogía entre el Impuesto Inmobiliario Complementario y el Ingreso a los Bienes Personales

La naturaleza del impuesto inmobiliario complementario tras la reforma de la ley 14.394, es una cuestión análoga con el Ingreso a los Bienes Personales (en adelante IBP).

Recordemos en este punto que el IBP, dispuesto por la ley nacional 23.966,  dispone un tributo sobre el patrimonio de las personas físicas. Se trata de un impuesto que grava una manifestación inmediata de capacidad contributiva: es decir, el patrimonio del contribuyente. Es un tributo con hecho imponible instantáneo, porque asume como tal la existencia del patrimonio y su magnitud o valor monetario al 31 de diciembre de cada año.

El IBP se trata de un impuesto nacional, coparticipable, que grava el patrimonio del sujeto. Como ya se mencionó la ley 14.394 –impositiva para el año 2013- que crea el IIC en la Provincia de Buenos Aires, modificó el artículo 169 del Código Fiscal. Asimismo, tambien modificó, entre otros, el art. 170 donde se trata la base imponible, que se diferencia entre el básico y el complementario, en el art. 170: “La base imponible del inmobiliario básico estará constituida por la valuación fiscal de cada inmueble, o la suma de las valuaciones fiscales en el supuesto previsto en el cuarto y sexto párrafo del artículo anterior, multiplicada por los coeficientes anuales que para cada Partido, con carácter general, establezca la Ley Impositiva. La base imponible del inmobiliario complementario estará constituida por la suma de las bases imponibles del inmobiliario básico de los inmuebles pertenecientes a un mismo conjunto atribuibles a un mismo contribuyente. Cuando sobre un mismo inmueble exista condominio, cousufructo o coposesión a título de dueño se computará exclusivamente la porción que corresponda a cada uno de ellos”.

Con la modificación se divide el impuesto inmobiliario en dos tramos. Una porción básica que se relaciona con cada inmueble situado en la provincia en forma individual, abonable mediante una liquidación individual por cada inmueble de titularidad del contribuyente; y otra porción, denominada complementaria, que para calcularlo comprende todos los inmuebles ubicados en la provincia que sean de propiedad del mismo contribuyente.

El IBP es un tributo creado por las facultades constitucionales que otorga el art. 75, inc. 2, CN; art. 16, ley 23.966, “recaerá sobre los bienes personales” de diversos sujetos, sean éstas personas físicas o sucesiones indivisas.[2] Precisamente entre la lista de bienes cuya titularidad genera el pago de este impuesto se encuentran los inmuebles situados en el país (art. 19, inc. “a”), que obviamente comprende a los inmuebles ubicados en la provincia de Buenos Aires previstos en el Código Fiscal como asiento del impuesto inmobiliario.

Hay impuestos locales que son análogos a los nacionales unificados cuando se den definiciones sustancialmente coincidentes de los hechos imponibles, aunque se adopten diferentes bases de medición. No será relevante para desechar la analogía la circunstancia de que no coincidan los contribuyentes o responsables de los impuestos, siempre que exista coincidencia substancial, total o parcial, de hechos imponibles o bases de medición[3]

Debido a estos puntos de conexión, se puede arribar a la conclusión que tanto en el impuesto inmobiliario provincial, aún en su fase “básica”, como en el IBP, existen componentes personales importantes para tener en cuenta, dado que vemos que se está gravando con dos tributos similares el mismo bien y el mismo contribuyente.

Es que resulta determinante la configuración del IBP, que, si bien es de naturaleza patrimonial, sólo contempla como hecho imponible los activos, en este caso, los inmuebles.

La tradicional configuración del impuesto inmobiliario en nuestra normativa provincial sí tomaba como hecho imponible a cada inmueble en su individualidad y lo sometía luego a una escala creciente de alícuotas. Con la reforma de la Ley 14.394 pasa a tener relevancia la condición de multipropietario debido a que se comienza a tributar un “complemento” por cada inmueble.

A esta altura, podemos afirmar que el hecho de ser de propietario de un inmueble (salvo circunstancias de exención) harían tributar el impuesto inmobiliario, a la par que, también harían tributar al mismo contribuyente el IBP.

En esta situación el contribuyente tiene la obligación de pagar tanto un tributo nacional como uno provincial. Es decir se estaría tributando dos veces por el mismo bien en dos tributos distintos, y una tercera vez al cuantificar el Inmobiliario Básico, el Complementario y el IBP.

La postura de esta parte en lo que hace a la analogía entre ambos tributos es que el impuesto inmobiliario “complementario” guarda una sustancial analogía con el IBP, toda vez que el hecho imponible de ambos es el conjunto de bienes del contribuyente, donde las bases imponibles se adicionan hasta conformar un total sobre el que se calcula la alícuota respectiva y la mecánica de los impuestos es estructuralmente la misma

Al respecto, ya existe jurisprudencia dictada en el Expediente V-15138 que tramitó ante el Juzgado Contencioso administrativo Nro. 2 de Mar del Plata cuando sentenció: “El impuesto inmobiliario “complementario” guarda una sustancial analogía con el IBP, toda vez que el hecho imponible de ambos: (i) se asienta en un conjunto de bienes, donde las bases imponibles se adicionan hasta conformar un total sobre el que se calcula la alícuota respectiva, (ii) el hecho imponible es una situación de señorío jurídico del contribuyente en relación a ese conjunto de bienes a una fecha fija (el 31/12 en un caso y el 1/1 en relación al otro); (iii) las deudas (pasivos) del contribuyentes, aún las vinculadas en forma directa con los bienes que generar el impuesto, resultan irrelevantes y (iv) la mecánica de los impuestos es estructuralmente la misma.”

La sentencia citada sintetiza la analogía entre los impuestos, ponen en evidencia la transgresión de competencias cedidas por la provincia a la Nación que deja en evidencia la inconstitucionalidad de este tributo provincial.

Conclusión.

 Desde mi punto de vista se puede concluir que la Provincia de Buenos Aires, ha creado un impuesto que cataloga de “complementario” del inmobiliario, pero evidencia una total autonomía, gravando una parte del patrimonio el contribuyente, la cual recordamos que ya se encuentra gravada tanto por el Impuesto Inmobiliario y el Impuesto a los Bienes Personales, siendo estos impuestos análogos entre sí. Por último, es importante remarcar que la Provincia de Buenos Aires carece de legitimación para crearlo en virtud de la autolimitación a su poder tributario, que surge de la Ley de Coparticipación Federal.

Por lo expuesto es que entiendo que este tributo debe ser declarado inconstitucional tanto por la analogía explicada y por la falta de potestades de la Provincia para crear impuestos que estén en contra de lo establecido por la Ley de Coparticipación Federal.