En diversos foros técnicos, ha trascendido que la Administración Federal de Ingresos Públicos (AFIP) rechaza la concesión del beneficio de contribuyente cumplidor, contemplado en los arts. 64 y 65 de la ley 27.743, en los casos en los que el contribuyente o responsable tenía vigente, al 31.12.23, un plan de facilidades (RG 5321) para el pago del impuesto sobre los bienes personales determinado en las declaraciones juradas correspondientes al periodo fiscal 2022. Tal interpretación, sin embargo, no puede ser considerada ajustada a Derecho en razón de que desconoce lo dispuesto en las citadas normas, además de soslayar su espíritu y finalidad.

En este sentido, los arts. 64 y 65 de la ley 27.743 disponen:

“Artículo 64.- Beneficio a contribuyentes cumplidores. Aquellos contribuyentes que hayan cumplido con la totalidad de sus obligaciones fiscales respecto del Impuesto sobre los Bienes Personales de los períodos fiscales 2020 a 2022, inclusive, tendrán una reducción de cero coma cincuenta (0,50) puntos porcentuales de la respectiva alícuota de dicho impuesto para los períodos fiscales 2023, 2024 y 2025.

Para calificar como contribuyente cumplidor a los efectos de esta ley, el contribuyente (i) no deberá haber regularizado bienes bajo las reglas del título II de esta ley y (ii) deberá haber presentado y cancelado antes del 31 de diciembre de 2023, si estuviera obligado a ello, las declaraciones juradas del Impuesto sobre los Bienes Personales relativas a los períodos fiscales 2020, 2021 y 2022” (el destacado es propio)

“Artículo 65.- Beneficio a contribuyentes sustitutos cumplidores. Aquellos contribuyentes que se encuentren obligados al ingreso del gravamen en los términos del primer párrafo del artículo agregado a continuación del artículo 25 del título VI de la ley 23.966 del Impuesto sobre los Bienes Personales, texto ordenado en 1997 y sus modificaciones, y siempre que encuadren en la categoría de Micro, Pequeñas y Medianas Empresas según los términos del artículo 1° de la ley 25.300 y sus normas complementarias, tendrán una reducción de cero coma ciento veinticinco (0,125) puntos porcentuales de la respectiva alícuota de dicho impuesto para los períodos fiscales 2023, 2024 y 2025. Para calificar como contribuyente cumplidor a los efectos de esta ley, el contribuyente (i) no deberá haber regularizado bienes bajo las reglas del título II de esta ley y (ii) deberá haber presentado y cancelado en su totalidad, antes del 31 de diciembre de 2023, si estuviera obligado a ello, las declaraciones juradas del impuesto relativas a los períodos fiscales 2020, 2021 y 2022” (el destacado es propio)

En igual sentido, el art. 3, inc. b), de la Resolución General 5535/2024 (RG 5535/2024) preceptúa:

“ARTÍCULO 3°.- Los contribuyentes y responsables aludidos en el artículo anterior accederán al mencionado beneficio en la medida que cumplan, concurrentemente, las siguientes condiciones:

 …b) Haber presentado y cancelado en su totalidad, antes del 31 de diciembre de 2023, si estuvieran obligados a ello, las declaraciones juradas determinativas del impuesto, relativas a los períodos fiscales 2020, 2021 y 2022” (el destacado es propio)

De acuerdo al fisco, atendiendo a que el contribuyente o responsable tenía vigente un plan de facilidades de pago (RG 5321) al 31.12.23, entonces no canceló en su totalidad, antes de la aludida fecha, la declaración determinativa del impuesto sobre los bienes personales.

No se ignora, en este punto, que tanto los arts. 64 y 65 de la ley 27.743 como el art. 3°, inc. b), de la RG 5535/2024 supeditan la concesión del beneficio a que el contribuyente haya presentado y cancelado, antes del 31.12.23, las declaraciones juradas determinativas del impuesto correspondiente a los periodos fiscales 2020, 2021 y 2022. Sin embargo, el fisco soslaya que la normativa aclara que tal condición (presentar y cancelar totalmente el impuesto hasta el 31.12.23) resulta aplicable solo “si estuviere obligado a ello”.

Lo expuesto adquiere particular relevancia en razón de que, en los casos en los cuales el plan permanente de pagos se encontraba vigente al 31.12.23, resulta claro que, a esa fecha, el contribuyente no se encontraba obligado a cancelar en su totalidad el impuesto determinado en la declaración jurada.

De hecho, la concesión de un plan de facilidades de pago, como el establecido en la RG 5321, importa, para el acreedor -el fisco nacional-, la aceptación de que respetará el cronograma de pagos allí dispuesto; desde el punto de vista jurídico, una espera (art. 92, inc. b, de la ley 11.683). Ergo, no puede considerar que, al 31.12.23, el contribuyente o responsable que adhirió al mentado plan se encontraba obligado a cancelar la totalidad de la deuda que -se reitera- acordó cobrar de acuerdo a un cronograma preestablecido.

Desde esta perspectiva, resulta evidente que la AFIP, al proceder de esta manera, soslaya que la condición de cancelación total de la deuda impositiva resulta aplicable si el contribuyente “estuviere obligado a ello”. En el caso bajo análisis, el contribuyente o responsable cuenta con un plan de facilidades de pago que, al 31.12.23, se encontraba vigente. Lo relevante, en este punto, es que resulta jurídicamente incorrecto sostener que, para acceder al beneficio, el administrado debería haber adelantado el pago de esas cuotas; pretensión que, además de fácticamente imposible -ya que la ley 27.443 no se había sancionado a ese momento-, importa desconocer que el fisco aceptó -al admitir el acogimiento al plan, y asumiendo su cumplimiento tempestivo- que no había obligación de pago pendiente al 31.12.23.

Se advierte, entonces, que la postura del fisco no solo soslaya la literalidad de los arts. 64 y 65 de la ley 27.743 y 3°, inc. b), de la Rg 5535/2024 -haciendo tabla rasa con el requisito de que la cancelación total solo es exigible si el contribuyente o responsable estuviere obligado a ello-, sino que consagra una flagrante injusticia lesiva de los principios de igualdad y generalidad (arts. 16, 28 y 33 de la Constitución nacional y 1°, 3° párr., de la ley 11.683). Ello en razón de que se coloca al contribuyente o responsable -que adhirió al plan permanente y pagó tempestivamente capital e intereses, sin quita- en peor situación que aquel que dejó “caer” el plan oportunamente acordado con la AFIP, y ahora puede adherir al nuevo plan de regularización con quita de intereses resarcitorios (conf. art. 3°, inc. e, de la ley 27.743).

Si bien en un país con una historia de regímenes de “blanqueo” cada 6 años la alusión a la justicia e igualdad fiscal puede resultar cándida, resulta importante destacar que no se exige a la AFIP una solución de equidad y justicia. Simplemente que cumpla cabalmente con lo que, desde el punto de vista literal y lógico, dispone la normativa sancionada por el Congreso de la Nación (arts. 64 y 65 de la ley 27.743).