En la actualidad, el parlamento chileno está analizando y discutiendo un proyecto de ley ingresado por el ejecutivo, el cual tiene por finalidad modernizar el actual sistema tributario; proyecto que, entre otras materias, establece un nuevo impuesto a los servicios digitales.

Ahora bien, para entender los fundamentos detrás de este nuevo impuesto, y la forma en la cual el Fisco chileno pretende implementar su recaudación, preliminarmente efectuaremos una breve reseña de los desafíos que, en materia de tributación, enfrentan las distintas jurisdicciones a efectos de poder gravar los diversos componentes del comercio digital, así como la sitación normativa a nivel de América Latina.

1) La visión de la OCDE

Para la Organización para el Comercio y el Desarrollo Económico (OCDE), la digitalización de la economía presenta una serie de desafío para las distintas jurisdicciones, cuestión que a su vez es uno de los focos del proyecto BEPS (Base Erosion and Profit Shifting Proiect), ya que en la actualidad existen una serie de entidades, con presencia multinacional, que dadas las actuales normativas vigentes en los distintos estados, pagan menores impuestos que los que debiesen pagar si se comparan con entidades que prestan servicios similares en un solo estado, o bien de forma tradicional, lo que genera distorsiones no sólo de carácter impositivo, sino que también en el ámbito de la libre competencia.

De esta manera, en enero de este año, la OCDE en conjunto con el G20 suscribió un documento de trabajo, dentro del proyecto BEPS, que tiene por finalidad centrar las bases para desarrollar políticas multinacionales que permitan abarcar la problemática que, a nivel impositivo, genera la digitalización de la economía. Para esto, el documento otorga dos pilares en base a los cuales se propondrán alternativas para efectos de diseñar, a nivel de la OCDE, una propuesta que permita determinar las rentas e impuestos aplicables en esta nueva economía digital[1]:

a) El primer pilar, plantea la alocación de derechos impositivos de los estados en consideración a reglas de conexión (“nexsus ruls”), cuyas propuestas están siendo analizadas en la actualidad y, en términos generales, consideran principios tales como participación de usuarios, marketing intangible y presencia económica significativa.

Claramente, estas propuestas implican el replanteamiento de principios actualmente vigentes, tales como el “arm’s lenght” y las reglas de precios de transferencia.

b) Bajo el segundo pilar, se propone establecer normas que permitan a otras jurisdicciones aplicar impuestos en caso que exista otra jurisdicción con derechos impositivos que grave estas rentas a una menor tasa, a efectos de evitar la erosión fiscal y el “profit shifting”.

Adicionalmente, la OCDE reconoce que estas medidas deberán ser implementadas evitando la doble tributación internacional e incorporando normas particulares en los respectivos convenios para evitar la doble tributación.

Ahora bien, no obstante los esfuerzos que está realizando la OCDE para presentar una propuesta que permita, dentro del marco BEPS, establecer las bases de tributación de la economía digital, en la actualidad una serie de jurisdicciones han implementado medidas internas que permiten establecer tributos a diversas plataformas o transacciones de carácter digital, ya sea a nivel de IVA o Impuesto a la Renta, por lo que en la actualidad, a nivel global, existe una serie de medidas internas en diferentes jurisdicciones, las que eventualmente deberán ser conciliadas con las que decidan implementarse en base a las recomendaciones que al efecto establezca la OCDE.

2) Situación en América Latina

A nivel de América Latina, en la actualidad sólo algunos países de la región han regulado legalmente la tributación de los servicios digitales, ya sea a nivel de Impuesto a la Renta o bien a nivel de IVA.

Los países que han optado por gravar la prestación de los servicios digitales a nivel de IVA, son los siguientes:

a) Argentina. De acuerdo a la última reforma incorporara en Argentina en diciembre de 2017, se modificó la Ley de IVA a efectos de incorporar como servicios gravados una serie de servicios digitales, de forma tal que en la actualidad se afectan, con una tasa de 21%, los servicios digitales utilizados o explotados efectivamente en Argentina.

Al respecto, la legislación argentina, a efectos de determinar cuándo el consumo de los servicios digitales se realiza en dicho Estado, se recurre a parámetros como la dirección IP por medio de la cual se realiza la transacción, el código del país de la tarjeta SIM o la dirección de facturación[2].

Adicionalmente, a nivel normativo la legislación argentina optó por obligar a los emisores de los medios de pago utilizados para retener y enterar al Fisco argentino el IVA asociado a los servicios digitales cargados en el respectivo medio de pago.

b) Colombia. Al respecto, la reforma tributaria de 2016 estableció cambios en la Ley de IVA a efectos de incorporar como hecho gravado a determinados servicios digitales, tales como suministro de servicios audiovisuales, publicidad en línea, y otros, en la medida que tengan como destino a usuarios ubicados en Colombia.

Este impuesto, se aplicará a los servicios afectos con una tasa de 19%. Para efectos de recaudación, las empresas prestadoras de los servicios digitales gravados con IVA, deben necesariamente realizar los trámites de inscripción ante la autoridad tributaria colombiana y efectuar directamente el pago del impuesto, pago que puede ser efectuado en Colombia o desde el extranjero, a través de plataformas especiales habilitadas.

c) Uruguay. Mediante una modificación legal incorporada a la Ley de IVA en 2017, se consideró como hecho gravado con este impuesto los servicios de transmisión de contenido audiovisualy de intermediación en plataformas multilaterales suministradas desde el exterior (plataformas que intermedian o contactan al usuario del servicio con el prestador del mismo, como ocurre por ejemplo en las aplicaciones de transporte).

En estos casos, el impuesto se aplica con una tasa del 22%, salvo en el caso de los servicios de intermediación, ya que en estos casos la norma requiere que tanto oferente como demandante estén localizados en Uruguay, si uno de ellos se encuentra en el extranjero el impuesto se reduce en un 50%.

Para efectos de recaudación, serán los contribuyentes prestadores de los servicios digitales gravados con IVA quienes deberán realizar un régimen simplificado de registro a efectos de pagar el impuesto correspondiente, facilitando el trámite de declaración, otorgando la opción de realizar la declaración en forma anual y optar por pagar los impuestos correspondientes en dólares.

Por otra parte, los países que consideran la aplicación de impuesto a la renta a las empresas que prestan servicios de carácter digital son los siguientes:

a) Perú. Sobre el particular, la legislación tributaria fue la primera de la región en reconocer la tributación de los servicios digitales, incorporando el año 2003 una modificación legal que permitió incorporar como rentas de fuente peruana los ingresos remesados al exterior por concepto de pago de servicios digitales, afectándolos con Impuesto a la Renta de tasa 35%.

Esta norma, no obstante, aplica para las relaciones entre empresas (B2B), ya que establece la obligación de retener y pagar el impuesto a la empresa peruana pagadora de la renta al exterior.

b) Uruguay. Al respecto, la reforma de 2017 consideró afecta a impuesto a la renta, con tasa del 12%, las rentas derivadas de la transmisión de servicios audiovisuales y la administración de plataformas bilaterales, caso en el cual el impuesto se rebaja en un 50% si una de las dos partes no es residente en Uruguay.

Este impuesto, declarado y pagado directamente por las entidades prestadoras de los servicios digitales, quienes previamente deben registrarse ante las autoridades fiscales uruguayas, bajo un procedimiento simplificado.

3) Situación en Chile

Actualmente en el Congreso chileno se está tramitando un proyecto de ley de modernización tributaria impulsado por el ejecutivo, el cual, entre otras materias, se encarga de regular la tributación de los servicios digitales.

Al respecto, es necesario señalar que, en términos generales, los servicios digitales prestados entre empresas (relación B2B) y pagados al extranjero, pueden encontrarse afecto a impuesto a la renta en Chile de acuerdo a las normas actualmente existentes, por lo que el vacío normativo se presenta, principalmente, a nivel de la relación con consumidores finales (B2C), ya que en estos casos, si bien de acuerdo a las normas actuales estos servicios podrían ser considerados servicios gravados con impuesto a la renta o IVA, en la realidad, la posibilidad de fiscalizar, exigir y perseguir el cobro de este impuesto por parte de la autoridad tributaria local, de acuerdo a las normas vigentes, es prácticamente nula.

Frente a esta situación, y la distorsión que esta clase de servicios genera, a nivel de ingresos y libre competencia, en comparación a la situación de esta misma clase de servicios prestados por empresas locales, es que se buscó, por medio del actual proyecto, incorporar a nuestra legislación tributaria normas que establecieran y regularan expresamente la tributación de los servicios digitales.

Así las cosas, en la versión original del proyecto, se establecía un impuesto único que afectaría a los servicios digitales en reemplazo del IVA o del Impuesto a la Renta, el cual gravaba con una de tasa de 10% al precio de los servicios expresamente indicados en la norma.

Este impuesto debía ser retenido y pagado al Fisco por las empresas emisoras de las tarjetas de crédito con las que se perfeccionara el pago de estos servicios, dejando fuera a otros medios de pago de carácter digital, siendo aplicable en la práctica a las transacciones entre clientes y empresas (B2C).

Esta propuesta original, en consecuencia, incorporaba un nuevo elemento a considerar a efectos de determinar la tributación de un determinado servicio digital, por lo que un mismo servicio podría haber estado afecto a IVA (tasa 19%), impuesto a la renta (tasa general de 35%) o impuesto a los servicios digitales (tasa 10%) dependiendo, principalmente, del usuario final del servicio.

Lo anterior, junto con el hecho que la norma no abarcaba situaciones en las que el servicio fuese pagado por otros medios de pago distintos a tarjetas de crédito emitidas en Chile, implicó que esta propuesta fuese modificada por parte del poder ejecutivo.

De esta manera, la tributación original del proyecto, fue reemplazada por una propuesta de cambios en la Ley de IVA y la Ley de Impuesto a la Renta, de forma tal que los servicios digitales se afectarán con IVA en la relación B2C y con Impuesto a la Renta en el caso de relaciones B2B.

A nivel de IVA, el proyecto aprobado por la Cámara de Diputados, y actualmente en tramitación en el Senado, incorpora un nuevo hecho gravado, afectando con IVA, de tasa 19%, los siguientes servicios remunerados realizados por prestadores domiciliados o residentes en el extranjero:

a) Intermediación de servicios prestados en Chile, cualquiera sea su naturaleza, o de ventas realizadas en Chile o en el extranjero, sie4mpre que estas últimas den origen a una importación.

b) El suministro o la entrega de contenido de entretenimiento digital, tales como videos, música, juegos y otros análogos, a través de descarga, streaming u otra tecnología, incluyendo para estos efectos, textos, revistas, diarios y libros.

c) La puesta a disposición de software, almacenamiento, plataformas o infraestructura informática; y

d) La publicidad, con independencia del soporte o medio a través del cual sea entregada, materializada o ejecutada.

Por otra parte, el proyecto en discusión, considera como parámetros para determinar cuándo el servicio digital es utilizado en Chile para efectos de IVA; para lo cual se considerará la concurrencia de alguna de las siguientes circunstancias al momento de contratar los servicios o realizar el pago correspondiente:

a) Que la dirección IP del dispositivo utilizado por el usuario u otro mecanismo de geolocalización indiquen que este se encuentra en Chile; o

b) Que la tarjeta, cuenta corriente bancaria u otro medio de pago utilizado para el pago se encuentre emitido o registrado en Chile.

Ahora bien, para efectos de retención, declaración y pago del IVA asociado a los servicios digitales prestados a personas naturales que no son contribuyentes de IVA, el proyecto establece dos mecanismos a través de los cuales el Fisco puede recaudar el impuesto recargado, que ascendería al 19% del precio de las ventas o servicios digitales, y que consisten en:

a) Declaración y pago efectuado directamente por el prestador de los servicios sin domicilio o residencia en Chile. En este sentido, la norma considera un régimen simplificado de inscripción, declaración y pago del IVA, en virtud del cual estos contribuyentes se encontrarán liberados de la emisión de documentos tributarios (tales como boletas y facturas)

Asimismo, los contribuyentes que opten por este régimen simplificado, podrán optar por declarar y pagar el IVA asociado a los servicios digitales utilizados en Chile en un período mensual o trimestral, a elección de éstos, pudiendo pagar el impuesto determinado en moneda extranjera o bien en moneda nacional, a través del mecanismo electrónico que se establezca para estos efectos.

b) Cambio de sujeto de IVA. El proyecto, otorga a la Dirección Nacional del Servicio de Impuestos Internos la facultad de declarar el cambio de sujeto de IVA en el caso de los servicios digitales utilizados en Chile y prestados por entidades sin domicilio o residencia en Chile; caso en el cual podrá disponer que el IVA asociado sea retenido y pagado por los emisores de las tarjetas de pago, débito, crédito u otros sistemas análogos con los que se efectúe el pago de los servicios digitales.

Finalmente, a nivel de IVA, el proyecto incorpora una nueva modificación, en la cual se establece que los servicios prestados desde el extranjero, y utilizados en Chile, se encontrarán exentos de IVA si respecto de éstos resulta aplicable el Impuesto Adicional regulado en el artículo 52 de la Ley de Impuesto a la Renta.

A nivel de Impuesto a la Renta, se incorpora una modificación en virtud de la cual se exime de este impuesto a los prestadores de servicios digitales afectos a IVA en la medida que dichos servicios sean prestados a personas naturales que no tienen la calidad de contribuyentes de IVA, estando afectos en los demás casos de acuerdo a las reglas generales.

De esta manera, los servicios prestados a empresas o a personas naturales contribuyentes de IVA, se afectarán con el Impuesto Adicional establecido en el artículo 59 de la Ley de Impuesto a la Renta, que grava con una tasa de 35% la remuneración pagada por servicios prestados en el extranjero a contribuyentes con domicilio o residencia en Chile; y con tasa de 15% los pagos por concepto de licencias o permisos de uso de software. Este impuesto, debe ser retenido y pagado por el contribuyente chileno usuario de estos servicios una vez que se proceda a la remesa del pago respectivo.

Considerando lo anteriormente expuesto, en caso de aprobarse en este punto el proyecto de modernización tributaria actualmente en discusión en el Congreso, Chile contará con normas que regulen la tributación de los servicios digitales, la cual dependerá del usuario final de dichos servicios en Chile, de forma tal que dichos servicios podrán afectarse con uno de los siguientes impuestos:

a) IVA, de tasa 19%, en caso de servicios utilizados por personas naturales que no son contribuyentes de IVA o bien;

b) Impuesto a la Renta de tasa 35%, o 15% en el caso de licencias para uso de software, en la medida que dichos servicios sean prestados a empresas o personas naturales contribuyentes de IVA.

Ahora bien, dado que en la actualidad Chile es miembro de la OCDE, es probable que la modificación indicada, en caso de aprobarse, sea modificada una vez que este organismo otorgue las directrices que, en base al plan BEPS, están siendo analizadas en relación a la tributación del comercio electrónico y los servicios digitales.